Les revenus du capital sont assujettis aux prélèvements sociaux au taux de 15,5 %. Ces derniers se décomposent de la façon suivante :– la CSG (8,2 %) ;– la CRDS (0,5 %) ;– le prélèvement social (4,5 %) ;– la contribution additionnelle (0,3 %) ;– le prélèvement de solidarité (2 %).

Précision : les revenus du capital regroupent, d’une part, les revenus du patrimoine (revenus fonciers, plus-values de cession de titres…) et, d’autre part, les revenus de placement (revenus mobiliers, plus-values immobilières…).

La Cour de justice de l’Union européenne (CJUE) a jugé, dans un arrêt du 26 février 2015, que les personnes affiliées à des caisses de sécurité sociale dans un État, autre que la France, situé dans l’Union européenne, l’espace économique européen ou en Suisse ne peuvent pas être imposées aux prélèvements sociaux français sur leurs revenus du patrimoine. Ces prélèvements étant destinés à financer des prestations qui ne bénéficient qu’aux seules personnes assurées au régime de Sécurité sociale français. Une personne qui n’est pas affiliée à ce régime n’a donc pas à y contribuer.

Cette décision s’appliquant également aux revenus de placement.

Attention : en cas d’affiliation à deux régimes de sécurité sociale, l’un en France et l’autre à l’étranger, les prélèvements sociaux restent dus.

Concrètement, sont concernés par cette décision :– les résidents français qui exercent une activité professionnelle dans un État européen autre que la France (expatriés ou frontaliers) et qui sont affiliés à un régime de sécurité sociale dans l’État du lieu d’exercice de leur profession, à raison de leurs revenus du capital imposables en France ;– les non-résidents qui sont affiliés à un régime de sécurité sociale dans leur État d’activité, autre que la France, à raison de leurs revenus fonciers et de leurs plus-values immobilières issus de biens situés en France.

Le Conseil d’État, dans un arrêt du 27 juillet 2015, s’est rallié à cette position.

Suite aux décisions de justice, la loi de financement de la Sécurité sociale a modifié l’affectation budgétaire des prélèvements sociaux sur les revenus du capital. Désormais, ces prélèvements sociaux ne sont plus affectés au financement des branches générales de la Sécurité sociale mais à des organismes servant des prestations non contributives. L’affiliation des contribuables à un régime de sécurité sociale étranger n’est donc plus un frein à l’application des prélèvements sociaux français sur leurs revenus du capital.

Cette réaffectation budgétaire concerne les revenus de placement dont le fait générateur de l’imposition aux prélèvements sociaux (versement, inscription en compte, cession immobilière…) intervient à compter du 1er janvier 2016 et les revenus du patrimoine perçus à compter de 2015.

La réaffectation budgétaire ne vaut que pour l’avenir. Ainsi, pour les situations antérieures, les contribuables ayant été imposés à tort aux prélèvements sociaux peuvent déposer, à certaines conditions, une réclamation pour obtenir la restitution de tout ou partie de ces prélèvements ainsi que des intérêts moratoires.

À savoir : ne finançant pas de branches de la Sécurité sociale, le prélèvement de solidarité de 2 % dû avant le 1er janvier 2015 ne peut pas faire l’objet d’une restitution. La demande de remboursement ne peut donc porter que sur les prélèvements sociaux au taux de 13,5 %.

En pratique, la réclamation doit notamment être accompagnée d’un justificatif du montant des prélèvements sociaux contestés (exemples : avis d’imposition, avis de mise en recouvrement…) et d’un justificatif de l’affiliation du contribuable à un régime de sécurité sociale européen, autre que français (exemples : document d’inscription en vue de bénéficier des prestations de l’assurance-maladie de l’État d’affiliation, attestation de l’organisme de sécurité sociale d’affiliation…).

Précision : les réclamations peuvent être formulées depuis l’espace personnel du contribuable sur le site Internet www.impots.gouv.fr, rubrique « Réclamer », ou par courrier.

Les réclamations déposées en 2016 peuvent ainsi porter sur les prélèvements sociaux mis en recouvrement en 2014 et 2015 au titre des revenus du patrimoine perçus en 2013 et 2014 et sur les revenus de placement dont les prélèvements sociaux ont été acquittés en 2014 et 2015.

Le délai d’action de l’administration pour redresser les entreprises est fixé à 3 ans pour la plupart des impôts. Il se prescrit ainsi le 31 décembre de la 3e année suivant celle au titre de laquelle l’imposition est due en matière d’impôt sur le revenu (IR), d’impôt sur les sociétés (IS), de cotisation foncière des entreprises (CFE), de cotisation sur la valeur ajoutée des entreprises (CVAE) et de taxe sur les salaires.

De même, la prescription est acquise pour la TVA et la taxe sur les véhicules de sociétés (TVS) à la fin de la 3e année suivant celle au titre de laquelle la taxe est devenue exigible.

À savoir : le droit de reprise de l’administration ne doit pas être confondu avec l’action en recouvrement. En effet, une fois l’avis de mise en recouvrement envoyé, l’administration dispose en principe de 4 ans pour en obtenir le paiement. Et ceci quel que soit l’impôt en cause.

Date de clôture de l’exercice

Hormis pour la CFE et la CVAE, le délai de prescription tient compte de la date de clôture de l’exercice de l’entreprise, selon qu’elle s’aligne ou non sur l’année civile. Ainsi, jusqu’au 31 décembre 2015, l’administration peut redresser l’exercice 2012 des entreprises clôturant leur exercice à l’année civile et l’exercice 2011-2012 pour celles clôturant leur exercice en cours d’année.

Absence de clôture d’exercice

De même, une règle spécifique s’applique lorsqu’aucun exercice n’est clos au cours de l’année (une création d’activité, par exemple). Dans ce cas, l’entreprise doit souscrire une déclaration provisoire de résultats au titre de la première année civile. L’exercice comptable contient donc deux périodes d’imposition distinctes, correspondant à deux années différentes. Le délai de prescription s’apprécie alors séparément pour chacune de ces périodes.

Mais cette règle ne s’applique pas aux entreprises nouvelles soumises à l’IS, qui ne sont pas contraintes de souscrire une déclaration provisoire. Pour elles, le délai de reprise s’apprécie sur une seule période d’imposition, supérieure à 12 mois.

Illustration : une entreprise nouvelle, soumise à l’IR, créée le 1er septembre 2014, arrête son premier exercice le 31 décembre 2015. Les résultats et le chiffre d’affaires de la période du 1er septembre 2014 au 31 décembre 2014 ne pourront plus être redressés après le 31 décembre 2017, tandis que la période du 1er janvier 2015 au 31 décembre 2015 se prescrira au 31 décembre 2018.

Prescription courte

La taxe foncière n’est pas soumise à la prescription triennale mais bénéficie d’une prescription courte, qui s’éteint au 31 décembre de l’année suivant celle de l’établissement de l’impôt.

Certains événements permettent d’allonger le délai de reprise de l’administration. Voici les principaux d’entre eux.

Droits d’enregistrement

Les droits d’enregistrement bénéficient d’une prescription triennale, à condition toutefois que l’acte ou la déclaration à l’origine de l’imposition soient bien enregistrés et permettent à l’administration de connaître les droits omis sans qu’il soit nécessaire pour elle de procéder à des recherches supplémentaires. Dans le cas contraire, par exemple en l’absence de déclaration, le délai de reprise se poursuit jusqu’au 31 décembre de la 6e année suivant celle de l’événement qui fait naître l’impôt.

Précision : il en va de même en matière d’impôt de solidarité sur la fortune (ISF).

Activité occulte

Le délai de reprise de l’ensemble des impôts précités peut être porté à 10 ans lorsque l’entreprise exerce une activité occulte. Tel est le cas lorsqu’elle n’a déposé aucune déclaration fiscale pour son activité dans les délais légaux et n’a pas fait connaître son activité aux autorités compétentes (centre de formalités des entreprises ou greffe du tribunal de commerce).

Procédure contentieuse

Une omission ou une insuffisance d’imposition révélée au cours d’une procédure contentieuse (devant le tribunal ou suite à une réclamation contentieuse) peut être réparée jusqu’au 31 décembre de l’année qui suit celle de la décision clôturant l’instance, dans la limite de la 10e année suivant celle au titre de laquelle l’impôt est dû.

Mais lorsqu’un délai spécial est ainsi ouvert, il ne peut pas remettre en cause le délai de reprise de droit commun de l’impôt en cause. Par exemple, une erreur portant sur l’IR peut être réparée pendant le délai normal de 3 ans, même si le délai spécial de 1 an a expiré.

Illustration : voici différentes hypothèses de combinaison du délai spécial avec le délai de reprise normal de l’IR dû au titre de 2015.

Décès de l’entrepreneur

Lorsque, à la suite de l’ouverture de la succession de l’entrepreneur, l’administration constate une insuffisance d’imposition au titre de l’année du décès ou de l’une des 4 années précédentes, elle bénéficie également d’un délai spécial. Elle peut ainsi redresser l’IR jusqu’au 31 décembre de la 2e année qui suit celle de la déclaration de succession ou, à défaut de déclaration, qui suit celle du paiement des droits de succession.

Le tableau ci-dessous présente les impôts qui seront, en principe, prescrits à partir du 1er janvier 2016.

Certains événements qui arrivent avant l’expiration du délai de reprise ont pour effet d’interrompre la prescription. Tel est le cas d’une proposition de rectification régulièrement notifiée à l’entreprise. L’administration bénéficie alors d’un nouveau délai, de même durée que celui interrompu, à compter du 1er janvier suivant, pour établir l’imposition.

Illustration : une proposition de rectification notifiée en novembre 2015 au titre de l’IR 2012 permet à l’administration d’exiger les droits omis jusqu’au 31 décembre 2018.

La notification d’une proposition de rectification interrompt la prescription dans la limite du montant des redressements envisagés et des impôts visés. En conséquence, une fois le délai initial de reprise expiré, l’administration qui a proposé des rehaussements, par exemple, en matière d’IS ne peut plus notifier de rehaussements en matière de TVA.

À savoir : le délai de prescription ne fait pas obstacle au droit de vérification de l’administration. Cette dernière peut en effet vérifier des périodes prescrites lorsque les opérations correspondantes ont influencé les impositions d’une période non prescrite. Mais les rectifications ne peuvent porter que sur la période non prescrite.

L’administration fiscale peut contrôler les déclarations et les actes utilisés pour établir les impôts dus par une entreprise. Pour cela, elle dispose de divers moyens d’action. Les services des impôts peuvent, par exemple, depuis leur bureau, procéder à un examen des déclarations souscrites par une entreprise à l’aide des renseignements et documents figurant dans leur dossier. Outre ce contrôle sur pièces, ils ont aussi la faculté de demander la communication de documents et de renseignements auprès de tiers ou de l’entreprise elle-même. Mais l’administration peut aussi effectuer des investigations plus approfondies, directement dans les locaux de l’entreprise. Elle engage alors une vérification de comptabilité. Étant précisé que ces modalités de contrôle ne sont pas exclusives les unes des autres. Et qu’une vérification de comptabilité peut déclencher un examen de la situation fiscale personnelle de l’exploitant.

Pour contrôler les entreprises, le fisc recourt très largement à la vérification de comptabilité. Une procédure qui lui permet de s’assurer de la régularité des écritures comptables en les confrontant aux déclarations de l’entreprise. Son champ d’application est étendu puisqu’elle peut notamment être opérée en matière de bénéfices industriels et commerciaux, de bénéfices non commerciaux, de bénéfices agricoles réels, d’impôt sur les sociétés et de TVA.

En pratique, l’entreprise doit être informée, au moins 2 jours à l’avance, de la date de début du contrôle par l’envoi, en lettre recommandée avec accusé de réception, d’un avis de vérification indiquant, entre autres mentions, et sous peine de nullité de la procédure, les années vérifiées et le droit à l’assistance d’un conseil. L’entreprise doit donc s’assurer que ce délai soit respecté et que ces mentions figurent bien dans son avis de vérification. Étant précisé que la durée de la vérification sur place ne peut pas excéder 3 mois pour les petites entreprises (CA < 783 000 € pour les activités de vente, CA < 236 000 € pour la plupart des prestataires de services).

Lors du contrôle, l’entreprise est tenue de présenter, à la demande du vérificateur, tous les livres et documents comptables qu’elle a l’obligation de tenir pour justifier ses déclarations. Le vérificateur peut alors prendre copie des documents consultés. Et attention, en cas d’opposition, l’entreprise encourt une amende de 1 500 € par document, dans une limite globale de 10 000 €. Les entreprises tenant une comptabilité informatisée doivent, en plus, remettre sur demande une copie dématérialisée du fichier des écritures comptables (FEC) au début des opérations de contrôle. À défaut de présentation sous forme dématérialisée, une amende de 5 000 € ou une majoration de 10 % des redressements (qui ne peut être inférieure à 5 000 €) s’applique. Le refus de transmettre les documents comptables dématérialisés entraînant, quant à lui, une taxation d’office pour opposition à contrôle fiscal !

À savoir : l’administration peut procéder à un contrôle dans les locaux de l’entreprise, sans l’avoir avertie au préalable. Ce contrôle fiscal inopiné se limite toutefois à des opérations de constatation (éléments physiques de l’exploitation, présence et état des documents comptables) et à la prise de copies de fichiers informatiques. Dans ce cas, l’avis de vérification est remis en mains propres à l’entreprise au début des opérations de constatation.

À l’issue des opérations de contrôle, pour rectifier les éventuelles anomalies qu’elle a constatées, l’administration doit en principe notifier à l’entreprise, par lettre recommandée avec accusé de réception, une proposition de rectification. Notification qui doit intervenir avant l’expiration du délai d’action de l’administration. Ce délai étant en général de 3 ans.

Sous peine de nullité, la proposition de rectification doit préciser, en particulier, le droit à l’assistance d’un conseil et le délai de réponse dont dispose l’entreprise. Lorsque cette proposition fait suite à une vérification de comptabilité, les conséquences financières des rectifications doivent également être indiquées. De plus, le fisc doit motiver la rectification envisagée, c’est-à-dire qu’il doit préciser la règle de droit applicable et les faits qui s’y rattachent.

À noter : la proposition de rectification fixe les limites du redressement puisque l’administration ne peut pas mettre en recouvrement des impositions établies sur des bases plus élevées que celles initialement notifiées.

À compter de la réception de la proposition de rectification, l’entreprise dispose d’un délai de 30 jours pour répondre, prorogeable de 30 autres jours si elle le demande dans le délai initial. Pour contester les rehaussements proposés, elle doit formuler ses observations par écrit et les signer. Et attention, son silence ou une réponse hors délai vaudra acceptation tacite de ces rehaussements.

L’administration doit ensuite répondre aux observations de l’entreprise, sans que, malheureusement, aucun délai ne lui soit imposé pour le faire. Elle peut toutefois être tenue de répondre sous 60 jours, notamment lorsque la proposition de rectification fait suite à une vérification à l’encontre d’une PME (CA < 1 526 000 € pour les activités de vente, CA < 460 000 € pour la plupart des prestataires de services). Si elle ne répond pas dans ce délai, elle est censée avoir accepté les observations, ce qui emporte abandon des rectifications. Si elle décide de rejeter les observations, elle doit, dans tous les cas, motiver sa décision.

La réponse de l’administration doit mentionner la faculté pour l’entreprise de saisir, dans les 30 jours, la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d’affaires si cette réponse ne la satisfait pas. La compétence de cette commission se limite toutefois aux questions de fait et concerne principalement l’impôt sur le revenu (BIC, BNC, BA), l’impôt sur les sociétés et la TVA. L’avis rendu par la commission ne s’impose ensuite ni à l’entreprise ni à l’administration, mais il peut être utile devant les tribunaux, les magistrats n’étant pas insensibles aux positions prises par la commission.

En cas de désaccord au cours de la vérification de comptabilité ou sur les rectifications envisagées à l’issue de cette vérification, l’entreprise peut également saisir les supérieurs hiérarchiques du vérificateur afin de leur exposer ses arguments.

Une fois ces étapes terminées, l’administration peut mettre en recouvrement les impositions supplémentaires relatives aux rehaussements maintenus. À ce stade, si l’entreprise souhaite poursuivre sa contestation, elle doit d’abord présenter une réclamation contentieuse à l’administration, au plus tard le 31 décembre de la 3e année suivant celle de la notification de la proposition de rectification. L’administration dispose alors, en principe, de 6 mois pour répondre. Au-delà, elle est censée avoir tacitement rejeté la demande.

Lorsque l’administration rejette la réclamation, l’entreprise peut, dans un délai de 2 mois, saisir le juge administratif afin qu’il tranche définitivement le litige.

Le bénéfice imposable d’une entreprise se détermine par la différence entre les actifs nets de clôture et d’ouverture de l’exercice. Lorsque l’administration fiscale rectifie une erreur à l’origine d’une sous-estimation de l’actif net de clôture d’un exercice, la jurisprudence lui impose, afin de ne pas créer un bénéfice artificiel, de corriger symétriquement le bilan d’ouverture s’il contient la même erreur. Aucune variation de l’actif net n’est ainsi constatée.

Précision : la correction symétrique des bilans s’applique, en principe, aux entreprises relevant de l’impôt sur le revenu dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux (BIC) ou des bénéfices agricoles (BA) selon un régime réel et à celles soumises à l’impôt sur les sociétés. Dans tous les cas, seules sont concernées les entreprises tenues d’établir un bilan.

Intangibilité du bilan

L’obligation de correction symétrique se heurte à une importante limite puisqu’elle ne s’étend pas au bilan d’ouverture du premier exercice non prescrit. En conséquence, ce bilan, considéré comme définitif, ne peut être corrigé des erreurs affectant son actif net. L’administration est alors en droit de rehausser les insuffisances d’actif net du bilan de clôture de l’exercice.

À savoir : le premier exercice non prescrit se détermine en fonction du délai de reprise de l’administration, lequel est normalement de 3 ans.

Exception

Fort heureusement, la règle de l’intangibilité du bilan peut être écartée. Ce « droit à l’oubli » s’exerce notamment lorsque l’entreprise apporte la preuve que les erreurs à l’origine de l’insuffisance d’actif net ont été commises plus de 7 ans avant l’ouverture du premier exercice non prescrit.

Sont donc visées les erreurs intervenues au cours d’un exercice ouvert plus de 10 ans avant la notification de la proposition de rectification, en raison du délai de reprise de l’administration, en principe de 3 ans.

La correction symétrique s’effectue alors de bilan en bilan, y compris dans le bilan d’ouverture du premier exercice non prescrit, jusqu’à rattacher l’erreur à son exercice d’origine. L’exercice étant prescrit, la rectification de l’erreur est sans incidence sur le résultat imposable de l’entreprise, qui est à l’abri de tout redressement.

À noter : la correction symétrique et l’intangibilité du bilan sont réservées aux écritures qui se retrouvent de façon récurrente dans chaque bilan (dettes, créances, provisions…) et non aux écritures fongibles (charges, recettes…).

Le Conseil d’État a précisé la portée du droit à l’oubli dans le cas de provisions injustifiées.

Rappel : une provision peut être inscrite et déduite du bénéfice imposable d’une entreprise si elle fait face à une perte ou une charge elle-même déductible et que cette perte ou cette charge sont nettement précisées (nature et montant) et rendues probables par des événements en cours. À défaut, la provision est injustifiée.

Les juges ont estimé que l’inscription non justifiée d’une provision pendant plusieurs exercices successifs, même si les montants sont identiques, constitue la répétition d’une même erreur. Et ce, quand bien même cette erreur a été commise pour la première fois au cours d’un exercice clos plus de 7 ans avant l’ouverture du premier exercice non prescrit.

En effet, en application des règles comptables, les entreprises sont tenues de réexaminer chaque année l’opportunité de maintenir inchangée une provision au bilan, de l’augmenter d’une dotation supplémentaire ou de la diminuer par une reprise partielle.

L’erreur n’a donc pas été commise une seule fois à l’inscription initiale de la provision mais s’est reproduite à chaque nouveau bilan dans lequel la provision a été maintenue.

En conséquence, les provisions injustifiées maintenues au bilan d’exercices successifs, quelle que soit leur date de première inscription, sont exclues du droit à l’oubli et ne peuvent bénéficier de la correction symétrique dans le bilan d’ouverture du premier exercice non prescrit.

Le Conseil d’État applique donc la règle de l’intangibilité du bilan, permettant de réintégrer la provision dans le résultat imposable du premier exercice non prescrit.

À savoir : l’entreprise peut se prévaloir d’une position administrative plus souple qui admet la correction symétrique des provisions non déductibles comptabilisées depuis plus de 7 ans.

Illustration

Une entreprise a inscrit en 2004 une provision de 2 000 €, maintenue au bilan des exercices suivants jusqu’en 2014.

En 2015, l’entreprise fait l’objet d’une vérification de comptabilité sur les exercices 2012, 2013 et 2014, à l’issue de laquelle l’administration fiscale considère la provision comme injustifiée.

Avant la vérification, l’actif net du bilan de clôture 2012 (premier exercice non prescrit) était de 2 000 € et celui du bilan d’ouverture de 1 000 €. Le bénéfice imposable de l’exercice 2012 était donc de 1 000 € (2 000 – 1 000).

Après la vérification, la provision est réintégrée à l’actif net du bilan de clôture 2012, qui s’élève donc à 4 000 € (2 000 + 2 000), mais pas à celui du bilan d’ouverture, en application de l’intangibilité du bilan d’ouverture du premier exercice non prescrit, qui demeure ainsi à 1 000 €. En conséquence, le bénéfice imposable de l’exercice 2012 s’établit à 3 000 € (4 000 – 1 000).

L’administration rehausse le résultat imposable de l’entreprise de 2 000 € (3 000 – 1 000). En application de la solution du Conseil d’État, il importe peu que cette provision ait été comptabilisée en 2004, soit plus de 7 ans avant l’ouverture des exercices non prescrits 2012, 2013 et 2014.

À noter : l’actif net des exercices 2013 et 2014 n’est pas modifié puisque la correction de la provision est effectuée symétriquement dans leurs bilans de clôture et d’ouverture.